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En 2020, beaucoup de sociétés vont pouvoir, pour la première fois, distribuer une réserve de liquidation, moyennant le paiement de 5 % de précompte mobilier.

Quelles réserves de liquidation sont visées ? Quelles conséquences une distribution a-t-elle pour l’impôt des sociétés et de quelles règles en matière de droit des sociétés faut-il tenir compte ? Est-il toujours opportun de distribuer une réserve de liquidation en 2020 ?

RÈGLES FISCALES

Impôt des sociétés

Vu que la réserve de liquidation a déjà été imposée lors de sa constitution, il ne faut pas payer d’impôt des sociétés lors de sa distribution en tant que dividende.

La distribution de la réserve de liquidation a, en outre, des conséquences limitées pour l’impôt des sociétés. Les fonds propres de la société diminuent, et donc aussi la base de calcul de la déduction des intérêts notionnels. Comme vous le savez, la déduction des intérêts notionnels ne représente plus grand-chose depuis la réforme de l’impôt des sociétés, et il est souvent plus intéressant d’appliquer plutôt la déduction pour investissement.

Si vous avez une créance qui porte intérêts contre votre société, la diminution des fonds propres peut éventuellement avoir pour conséquence que les intérêts doivent être requalifiés – là où ce n’était pas le cas auparavant – ou que plus d’intérêts qu’auparavant doivent être requalifiés.

Pour le taux de l’impôt des sociétés, le montant des dividendes n’a plus d’importance, vu que la règle des 13 % pour le taux réduit a disparu depuis l’exercice d’imposition 2019.

Précompte mobilier

Vu que la distribution d’une réserve de liquidation est un dividende, il faut en principe retenir du précompte mobilier (Pr M). Ce n’est que si la distribution a lieu lors de la liquidation de la société qu’elle n’est pas expressément considérée par la loi comme un dividende et qu’elle est exonérée de Pr M (art. 21, al. 1, 11° CIR 92) .

Si une réserve de liquidation est distribuée à un autre moment que lors de la liquidation, le taux du Pr M est de soit 17 % ou 20 %, soit 5 % (art. 269, §1, 8° CIR 92) . Le taux de 17 % ou 20 % s’applique à la distribution d’une réserve de liquidation dans les cinq ans après la date de clôture de bilan de l’exercice dans lequel elle a été constituée : 17 % pour les réserves de liquidation constituées jusqu’à l’exercice comptable 2016 inclus ou l’exercice 2016-2017, et 20 % pour les réserves de liquidation constituées pour l’exercice 2017 ou 2017-2018.

Précompte mobilier de 5 % : quand ?

Le taux de 5 % s’applique à la distribution des réserves de liquidation qui sont comptabilisées depuis au moins cinq ans à partir de la date de clôture de bilan de l’exercice de constitution sur un compte de réserve intangible.

Il y a «atteinte» au compte de réserve suite à une distribution comme dividende ou au transfert vers le résultat reporté. Le transfert, comme conséquence de la décision de distribution, de la réserve de liquidation vers le compte «dividende à payer» n’est pas une «atteinte». Ce n’est qu’au moment de l’approbation du dividende par l’assemblée générale, lorsque le dividende est mis en paiement et que le Pr M est exigible, que la condition d’intangibilité n’est plus respectée (QP n° 1553, Van Biesen, 16.03.2017) .

Concrètement, cela signifie que les sociétés peuvent, en 2020, distribuer leurs premières réserves de liquidation avec seulement 5 % de Pr M. En 2020, cela fait en effet cinq ans que les premières réserves de liquidation ont pu être constituées, pour l’exercice d’imposition 2015, à savoir l’exercice comptable 2014 ou 2014-2015.

Exemple

Lors de l’assemblée générale du 15.04.2020, vous décidez de distribuer la réserve de liquidation relative à l’exercice comptable 2014 que vous avez constituée à l’assemblée générale au printemps 2015. Dans les comptes annuels pour l’exercice 2019, comme conséquence de cette décision, la réserve de liquidation de l’exercice 2014 est comptabilisée au compte «dividende à payer provenant de la réserve de liquidation de l’exercice 2014». Vu qu’il y a plus de cinq ans entre le 31.12.2014 et le moment où il est porté atteinte à la réserve, à savoir le 15.04.2020, il ne faut payer que 5 % de Pr M.

Réserves de liquidation spéciales

Pour les réserves de liquidation spéciales, le délai de cinq ans commence à courir à partir de la date de clôture des exercices durant lesquels elles ont été comptabilisées, 2015 ou 2015-2016 et 2016 ou 2016-2017, et non pas des exercices pour lesquels elles pouvaient être constituées, 2012 ou 2012-2013 et 2013 ou 2013-2014 (art. 541 CIR 92) . En 2020, il faut donc encore retenir 17 % de Pr M sur la distribution de réserves de liquidation spéciales.

DROIT DES SOCIÉTÉS

Tests de l’actif net et de liquidité

Outre les règles fiscales, vous devez aussi tenir compte, pour la distribution des réserves de liquidation, des règles du nouveau Code des sociétés et des associations (CSA), peu importe que vous ayez déjà adapté ou non les statuts de votre société conformément à ce Code. Si vous avez une SRL, la distribution de la réserve de liquidation est soumise au test de l’actif net et au test de liquidité (art. 5:142-143 CSA) . Pour une SA, seul le test de l’actif net est d’application (art. 7:212 CSA) .

Le test de l’actif net, qui doit être respecté par l’assemblée générale, veut qu’aucune distribution ne puisse avoir lieu lorsque l’actif net est négatif ou le deviendrait suite à la distribution, ou lorsque les capitaux propres deviendraient inférieurs, suite à la distribution, aux capitaux propres indisponibles. Le test de liquidité, qui relève de la responsabilité des administrateurs, signifie que la distribution ne peut effectivement avoir lieu que lorsque, à la suite de la distribution, la société pourra, en fonction des développements auxquels on peut raisonnablement s’attendre, continuer à s’acquitter de ses dettes au fur et à mesure de leur échéance pendant une période d’au moins 12 mois à compter de la date de la distribution.

Sanctions

Les administrateurs sont solidairement responsables envers la société et les tiers de tous les dommages éventuels qui résultent du non-respect du test de liquidité (art. 5:144 CSA) . Les actionnaires peuvent demander le remboursement des réserves de liquidation qui ont été distribuées en violation de ces deux tests (art. 5:144 et 7:214 CSA) dans une SRL, même s’ils étaient de bonne foi.

OPPORTUN OU PAS ?

Distribuer une réserve de liquidation avec un Pr M de 5 % est une manière de retirer de l’argent de votre société de manière relativement bon marché. Le coût fiscal total qui, outre le Pr M, comprend aussi l’impôt des sociétés ordinaire et la cotisation distincte de 10 % qu’a payée votre société lors de la constitution de la réserve de liquidation, est en principe inférieur à un dividende ordinaire avec Pr M de 30 % et à un dividende VVPR-bis avec un précompte d’au moins 15 %. Le salaire aussi, qui contrairement au dividende est un frais déductible pour votre société, est à partir d’un certain montant plus cher que la distribution d’une réserve de liquidation moyennant 5 % de Pr M, en raison des taux progressifs à l’impôt des personnes physiques et des cotisations sociales.

Distribuer la réserve de liquidation comme dividende si vous planifiez de prochainement liquider votre société n’est pas une bonne idée, vu que sur la distribution de la réserve de liquidation, vous ne devrez pas payer de Pr M. En outre, si en 2013-2014 vous avez réincorporé des réserves au capital et que votre société était alors petite, vous avez encore une alternative meilleur marché, car vous pouvez maintenant distribuer ces réserves sans Pr M. Pour cela, vous devez passer devant notaire (réduction de capital), ce que vous devez de toute façon faire pour adapter vos statuts au nouveau CSA.

F. Vanden Heede

Juriste fiscaliste

Astuces et Conseils Business Database 24-01-2020

Conseils

  • En 2020, les réserves de liquidation de l’exercice comptable 2014 ou 2014-2015 peuvent être distribuées moyennant 5 % de Pr M.
  • Les conséquences de la distribution au niveau de l’impôt des sociétés sont limitées à un montant éventuellement plus faible de déduction des intérêts notionnels et une possible requalification plus rapide des intérêts.
  • La distribution est soumise au test de l’actif net (SRL et SA) et au test de liquidité (SRL). Les administrateurs sont solidairement responsables des dommages subis suite au non-respect du test de liquidité.
  • En distribuant en 2020 comme dividende la réserve de liquidation de l’exercice comptable 2014 ou 2014-2015, vous pouvez retirer de l’argent de votre société de manière assez bon marché. Aucun Pr M n’est dû sur la distribution de réserves réincorporées ou de réserves de liquidation lors de la liquidation de la société.

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